EU-Kommission billigt Sanierungklausel: Keine verbotene Beihilfe

Die Europäische Kommission hat nach einer am 22. Januar 2020 veröffentlichten Pressemitteilung entschieden: Die „Sanierungsklausel“, eine deutsche Steuervergünstigung für notleidende Unternehmen, ist keine staatliche Beihilfe im Sinne der EU-Vorschriften.

Grundsätzlich sind Verlustvorträge steuerlich nicht mehr nutzbar, wenn mehr als 50 % der Anteile eines Unternehmens übertragen werden (§ 8c Abs. 1 KStG). Die Sanierungsklausel (§ 8c Abs. 1a KStG) ermöglicht es einem notleidenden Unternehmen, Verluste in einem bestimmten Jahr mit Gewinnen in zukünftigen Jahren zu verrechnen, trotz Übertragung von Anteilen in schädlichem Umfang.

Die Sanierungsklausel § 8c Abs. 1a KStG

§ 8c Abs. 1a KStG lautet:

"Für die Anwendung des Absatzes 1 ist ein Beteiligungserwerb zum Zweck der Sanierung des Geschäftsbetriebs der Körperschaft unbeachtlich. Sanierung ist eine Maßnahme, die darauf gerichtet ist, die Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung zu verhindern oder zu beseitigen und zugleich die wesentlichen Betriebsstrukturen zu erhalten. Die Erhaltung der wesentlichen Betriebsstrukturen setzt voraus, dass

1. die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder

2. die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder

3. der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird. Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht. Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen. Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind. Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens. 6Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

Keine Sanierung liegt vor, wenn die Körperschaft ihren Geschäftsbetrieb im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs im Wesentlichen eingestellt hat oder nach dem Beteiligungserwerb ein Branchenwechsel innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren erfolgt."

Die Begründung der Pressemitteilung

"Die Entscheidung folgt auf Urteile des Europäischen Gerichtshofs (Fälle C-203/16, C-208/16, C-209/16, C-219/16), der 2018 eine Entscheidung der Kommission über staatliche Beihilfen aus dem Jahr 2011 für nichtig erklärte. Um diese Urteile umzusetzen, hat die Kommission die Maßnahme anhand eines breiteren Bezugsrahmens bewertet, einschließlich der Vorschriften des deutschen Rechts, die es Unternehmen generell erlauben, Verluste für steuerliche Zwecke vorzutragen.

Die EU-Wettbewerbsaufsicht kam zu dem Schluss, dass die Sanierungsklausel nicht von diesen allgemeinen Regeln abweicht und daher notleidenden Unternehmen keinen selektiven Vorteil gegenüber anderen Unternehmen verschafft."

Die rückwirkende Wiedereinführung des § 8c Abs. 1a KStG

Der deutsche Gesetzgeber hatte schon mit dem Jahressteuergesetz 2018 reagiert und nach rechtskräftigem Abschluss des Gerichtsverfahrens § 8c Abs. 1a KStG rückwirkend wieder in Kraft gesetzt (§ 34 Abs. 6 Satz 3 und 4 KStG). Nach § 34 Abs. 6 Satz 4 KStG n. F. bleibt bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 8c Abs. 1a KStG ein nach dem 31.12.2007 erfolgter Beteiligungserwerb bei der Anwendung des § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG n. F. unberücksichtigt.

Einschätzung

Die Entscheidung war (über)fällig. Es ist zu begrüßen, dass die EU-Kommission sich nunmehr der Sichtweise des Europäischen Gerichtshofs anschließt. Dies beschert die lang ersehnte Rechtssicherheit und sollte zugleich auch für die Frage der Zulässigkeit der Steuerfreiheit auf Sanierungsgewinne noch besseren "comfort" bieten als der bisherige Comfort Letter.

Hintergrundinformationen zu Sanierungsgewinnen

Weitere Hintergrundinformationen finden Sie auf unserer Sonderseite zum Rangrücktritt.

Wie die FAZ und das finance magazin heute übereinstimmend berichten, hat die EU-Kommission die Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen gebilligt.

Ist dies der lang ersehnte Befreiungsschlag?
Muss der deutsche Gesetzgeber jetzt nur noch "den Deckel drauf machen"?

Brüs­sel bil­ligt Sanie­rungs­er­lass – kei­ne ver­bo­te­ne Bei­hil­fe

EU-Kom­mis­si­on bil­ligt Sanie­run­ger­lass durch Com­fort Let­ter Die gesetz­li­che Neu­re­ge­lung…

Keine Notifikation im Sinne des Gesetzes

Leider hat Brüssel das deutsche Gesetz nicht formell notifiziert. Es handelt sich lediglich um einen "Comfort Letter". Dies ist keine formliche Entscheidung und vor allem kein "Beschluss" wie es Art. 6 Abs. 2 des Gesetzes zur Einführung des "gesetzlichen Sanierungserlasses" fordert:

(2) Die Artikel 2, 3 Nummer 1 bis 4 und Artikel 4 Nummer 1 bis 3 Buchstabe a treten an dem Tag in Kraft, an dem die Europäische Kommission durch Beschluss feststellt, dass die Regelungen der Artikel 2, 3 Nummer 1 bis 4 und des Artikels 4 Nummer 1 bis 3 Buchstabe a entweder keine staatliche Beihilfen im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union oder mit dem Binnenmarkt vereinbare Beihilfen darstellen. Der Tag des Beschlusses der Europäischen Kommission sowie der Tag des Inkrafttretens werden vom Bundesministerium der Finanzen gesondert im Bundesgesetzblatt bekanntgemacht.

Was bedeutet das?

Für Brüssel dürfte die Anfrage erledigt sein. Man hat den Ball zum deutschen Gesetzgeber zurückgespielt.

Es wird kein förmlicher Beschluss ergehen. Damit kann das schon verabschiedete Gesetz nicht (nie) in Kraft treten. Der Gesetzgeber muss erneut tätig werden. Dieses neue Gesetz muss das Gesetzgebungsverfahren durchlaufen. Angesichts des politischen Willens in Berlin sollte dies aber eher eine Formalie und schnell erreichbar sein. Es wird jedoch neben dem Beschluss des Bundestages auch eine erneute Zustimmung des Bundesrats erforderlich werden. Dennoch: Der Gesetzgeber hat es nun selbst in der Hand, die Rechtslage bis zum Jahresende zu klären.

Der Brüsseler Comfort Letter

Was ist ein Comfort Letter?

Kühling/Rüchhardt erläutern dies im Kommentar von Streinz, EUV/AEUV, 3. Auflage 2018, zu Art. 108 AEUV Rn. 15 wie folgt:

Neuerdings handhabt die Kommission die Verabschiedung solcher Beschlüsse für Nicht-Beihilfen offensichtlich eher restriktiv. Hierzu tritt stattdessen die zweite Option, nämlich die Erstellung informeller „Comfort Letter“ als Abschluss von Pränotifizierungsgesprächen, in denen die Kommission – gegebenenfalls nach Anpassung der beabsichtigten mitgliedstaatlichen Maßnahme – ihre Überzeugung von der beihilfenrechtlichen Unbedenklichkeit der Maßnahme ausdrückt. Solche „Comfort Letter“ sind im Verfahrensrecht nicht explizit vorgesehen und vermitteln weniger Rechtssicherheit als ein Beschluss im Sinne von Art. 288 Abs. 4 AEUV, der in Bestandskraft erwachsen kann. Angriffe auf die mitgliedstaatliche Maßnahme vor nationalen Gerichten und grundsätzlich auch formelle Beschwerden bei der Kommission bleiben möglich. Für den Mitgliedstaat und die Kommission stellt der „Comfort Letter“ eine verhältnismäßig unkomplizierte Lösung dar, die zumindest die Sicherheit bietet, dass die Kommission nicht von sich aus beihilfenrechtliche Schritte einleitet.

Was steht im Comfort Letter zu Sanierungsgewinnen?

Aktuell ist nur bekannt, dass die EU-Kommission im Rahmen eines "Comfort Letters" bestätigt haben soll, dass die deutschen gesetzlichen Regelungen (die "gesetzliche Neufassung des Sanierungserlasses" in § 3a EStG) mit dem europäischen Beihilferecht vereinbar sein soll. Unklar ist jedoch, ob dies mit weiteren Nebenbedingungen oder Auflagen verbunden ist. Dem Vernehmen nach sieht die EU-Kommission die Regelung zu Sanierungsgewinnen als "Altfallregelung" an. Danach ist eine Beihilfe, die es schon vor Grüdnung der Europäischen Gemeinschaft (heute Europäische Union) gab, so lange zulässig, bis die EU-Kommission ein Verfahren einleitet. Mit dieser Argumentation soll die EU-Kommission im Comfort Letter zum Ausdruck gebracht haben, dass dadurch, dass sie kein Verfahren einleite, auch die Zulässigkeit der Beihilfe gegeben sei.

Was ist eine Alt-Beihilfe?

Bestehende Beihilfen ("Alt-Beihilfen") sind insbesondere die Beihilferegelungen, die vor Inkrafttreten des EWGV am 1. Januar 1958 eingeführt worden sind und auch nach dessen Inkrafttreten noch anwendbar sind (Art. 1 Buchst. b Unterbuchst. i der Verordnung (EG) Nr. 659/1999 des Rates vom 22. März 1999 über besondere Vorschriften für die Anwendung von Art. EGV Artikel 93 des EG-Vertrags):

b) "bestehende Beihilfen"

i) unbeschadet der Artikel 144 und 172 der Akte über den Beitritt Österreichs, Finnlands und Schwedens alle Beihilfen, die vor Inkrafttreten des Vertrags in dem entsprechenden Mitgliedstaat bestanden, also Beihilferegelungen und Einzelbeihilfen, die vor Inkrafttreten des Vertrags eingeführt worden sind und auch nach dessen Inkrafttreten noch anwendbar sind;

Hierzu hat der BFH mit Urteil vom 31. Juli 2013, I R 82/12, BStBl. II 2015, 123 folgendes entschieden:

Gemäß Art. AEUV Artikel 108 Abs. AEUV Artikel 108 Absatz 3 S. 3 AEUV darf ein Mitgliedstaat eine Beihilfe nicht einführen oder umgestalten, bevor die Kommission einen abschließenden Beschluss erlassen hat. Dieses Verbot gilt allein für neue Beihilfen; demgegenüber dürfen bestehende Beihilfen regelmäßig durchgeführt werden, solange die Kommission nicht ihre Unionsrechtswidrigkeit festgestellt hat (EuGH v. 15. 3. 1994, EUGH C-387/92, Banco Exterior de España, Slg. 1994, I Seite 877, BeckRS 2004, 76937, Rz. 20; v. 29. 11. 2012, EUGH C-262/11, Kremikovtzi, BeckRS 2012, 82517, Rz. 49).

Allerdings enthält die oben zitierte Verordnung auch folgende Regelung, wie die Kommission in solchen Fällen verfahren kann. Die Beihilfe ist zwar zunächst zulässig. Die Kommission kann jedoch trotzdem eine Entscheidung darüber treffen, dass die Regelung unionsrechtswidrig ist. Dies hätte dann ein komplexes Verfahren zur Folgen, an dessen Ende jedoch wiederum für künftige Fälle eine Unzulässigkeit der Beihilfe stehen kann. Wenn der Comfort Letter tatsächlich diesen Inhalt hat, würde sich die Kommission damit ein Hintertürchen offen halten. Sie könnte zwar gewährte Beihilfen nachträglich nicht angreifen. Es bliebe ihr jedoch unbenommen, mit Wirkung für die Zukunft Änderungen zu fordern oder ein Beihilfeverfahren einzuleiten.

KAPITEL V

VERFAHREN BEI BESTEHENDEN BEIHILFEREGELUNGEN

Artikel 17

Zusammenarbeit nach Artikel 93 Absatz 1 des Vertrags

(1) Für die Überprüfung bestehender Beihilferegelungen in Zusammenarbeit mit dem betreffenden Mitgliedstaat holt die Kommission nach Artikel 93 Absatz 1 des Vertrags bei diesem alle erforderlichen Auskünfte ein.

(2) Gelangt die Kommission zur vorläufigen Auffassung, daß eine bestehende Beihilferegelung nicht oder nicht mehr mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar ist, so setzt sie den betreffenden Mitgliedstaat hiervon in Kenntnis und gibt ihm Gelegenheit zur Stellungnahme innerhalb einer Frist von einem Monat. In ordnungsgemäß begründeten Fällen kann die Kommission diese Frist verlängern.

Artikel 18

Vorschlag zweckdienlicher Maßnahmen

Gelangt die Kommission aufgrund der von dem betreffenden Mitgliedstaat nach Artikel 17 übermittelten Auskünfte zu dem Schluß, daß die bestehende Beihilferegelung mit dem Gemeinsamen Markt nicht oder nicht mehr vereinbar ist, so schlägt sie dem betreffenden Mitgliedstaat zweckdienliche Maßnahmen vor. Der Vorschlag kann insbesondere in folgendem bestehen:

a) inhaltliche Änderung der Beihilferegelung oder

b) Einführung von Verfahrensvorschriften oder

c) Abschaffung der Beihilferegelung.

Artikel 19

Rechtsfolgen eines Vorschlags zweckdienlicher Maßnahmen

(1) Wenn der betreffende Mitgliedstaat den vorgeschlagenen Maßnahmen zustimmt und die Kommission hiervon in Kenntnis setzt, hält die Kommission dies fest und unterrichtet den Mitgliedstaat hiervon. Der Mitgliedstaat ist aufgrund seiner Zustimmung verpflichtet, die zweckdienlichen Maßnahmen durchzuführen.

(2) Wenn der betreffende Mitgliedstaat den vorgeschlagenen Maßnahmen nicht zustimmt und die Kommission trotz der von dem Mitgliedstaat vorgebrachten Argumente weiterhin die Auffassung vertritt, daß diese Maßnahmen notwendig sind, so leitet sie das Verfahren nach Artikel 4 Absatz 4 ein. Die Artikel 6, 7 und 9 gelten entsprechend.

Weiterführend: Cremer in Callies/Ruffert, EUV/AEUV, 5. Aufl. 2016, Art. 108 AEUV Rn. 3.

Fluch und Segen?

Im Erfordernis, die gesetzliche Regelung erneut zu verabschieden liegt auch eine Chance: Der Gesetzgeber kann bei dieser Gelegenheit auch gleich klarstellen, dass der Sanierungserlass für die Fälle bis zum 7. Februar 2017 weiter anzuwenden ist. Hierüber gab es zuletzt erbitterte Duelle zwischen Finanzverwaltung und Bundesgerichtshof. Wir hatten berichtet.

Der Comfort Letter ermöglicht, die gesetzlich schon verabschiedete Neuregelung zur Steuerfreistellung von Sanierungsgewinnen erneut zu verabschieden. Die EU-Kommission bringt mit dem Comfort Letter zum Ausdruck, dass Sie selbst nicht aktiv werden will. Es gibt jedoch keine bestandskräftige Entscheidung. Konkurrenten könnten sich bei der EU-Kommission beschweren oder Klageverfahren einleiten. Hiergegen schützt der Comfort Letter nicht. Dennoch sollte diese "offene Flanke" ein überschaubares Risiko darstellen. Der EuGH hat erst vor Kurzem letztinstanzlich und damit abschließend entschieden, dass auch die Regelung zum Erhalt von Verlustvorträgen in Sanieungssituationen (§ 8c KStG) keine verbotene Beihilfe darstellt. Auch hierüber hatten wir berichtet.

Fazit: Ein großartiger Tag für sanierungsfähige Unternehmen

Trotz der formellen Hindernisse, die es noch auszuräumen gibt. Heute ist ein großartiger Tag. Sanierungen werden in Zukunft wieder in der gewohnten eise möglich ein. Dies gilt insbesondere für Insolvenzpläne, die von der neuen Rechtssicherheit besonders profitieren werden. Zu hoffen ist, dass der Gesetzgeber das Gesetz bis zum Jahresende durch das Gesetzgebungsverfahren bringt und vielleicht gleich auch noch die Problematik der Altfälle mitlöst.

In Zukunft wird sich dann zeigen müssen, welche neuen Tücken die Neuregelung in der Praxiserprobung hervorbringt. Weitere Hintergrundinformationen finden Sie auf unserer Sonderseite zu Sanierungsgewinnen und zum Sanierungserlass.

Sanierungsgewinne sind derzeit die größten Sorgenkinder der Sanierungsbranche. Nachdem der BFH den Sanierungserlass für verfassungswidrig erklärte, schuf der Gesetzgeber mit § 3a EStG züzig eine gesetzliche Neuregelung. Diese tritt jedoch erst in Kraft, wenn die EU-Kommission die beihilferechtliche Unbedenklichkeit bescheinigt. Das Gesetzgebungsverfahren war bereits im Juni 2017 abgeschlossen worden.

Was ist seitdem passiert?

Der Abgeordnete Christoph Meyer stellte der Bundesregierung folgende Frage:

Wie ist der aktuelle Sachstand zum Notifizierungsverfahren bei der Europäischen Kommission hinsichtlich des durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen eingeführten § 3a des Einkommensteuergesetzes, der eine Steuerbefreiung von Sanierungserträgen vorsieht (bitte die Gründe für die Verzögerung nennen), und wann, sofern zutreffend, hat die Zwei-Monats-Frist im Notifizierungsverfahren begonnen?

Antwort des Parlamentarischen Staatssekretärs Dr. Michael Meister vom 8. März 2018

Die Bundesregierung hat das beihilferechtliche Notifizierungsverfahren zu § 3a EStG, der eine Steuerbefreiung von Sanierungserträgen vorsieht, zeitnah bei der Europäischen Kommission eingeleitet. Wegen wiederholter Nachfragen der Europäischen Kommission an die Bundesregierung zum Regelungsgehalt des neuen § 3a EStG konnte die beihilferechtliche Überprüfung durch die Europäische Kommission noch nicht abgeschlossen werden. Die Zwei-Monats-Frist beginnt erst zu laufen, wenn die Kommission alle Informationen erhalten hat, die nach ihrer Ansicht für die Notifizierung erforderlich sind.

Diese offizielle Aussage können Sie in der hier verlinkten Bundestagsdrucksache 19/1126 "Schriftliche Fragen mit den in der Woche vom 5. März 2018 eingegangenen Antworten der Bundesregierung" vom 9. März 2018 (Seite 41 f.) nachlesen.

Einschätzung: Wie geht es mit den Sanierungsgewinnen weiter?

Erfreulich ist, dass nun eine offizielle Stellungnahme vorliegt. Diese bestätigt, was auch in den Tagen und Wochen zuvor schon aus Berlin zu hören war. Der Inhalt ist ernüchternd. Kurz nach Verabschiedung des Gesetzes waren die Beteiligten noch äußerst zuversichtlich, dass Brüssel den neuen § 3a EStG schnell "durchwinken" würde.

Dies ist nicht der Fall. Wenn von "wiederholten Nachfragen" darf man sicherlich davon ausgehen, dass dies nicht an schlecht vorbereiteten Antworten lag. Dafür nehmen die Beteiligten im Ministerium das Thema viel zu ernst. Es scheint also so zu sein, dass die EU-Kommission grundsätzliche Bedenken gegen eine Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen hat.

Man wird wohl zunächst von einer noch länger andauernden Beratungszeit ausgehen müssen. Leider bleibt die Rechtsunsicherheit damit vorerst weiter bestehen. Das gilt bedauerlicherweise auch für die Übergangsregelungen im BMF-Schreiben vom 27. April 2017, die der Bundesfinanzhof im August ebenfalls als verfassungswidrig bezeichnet hat (siehe hierzu unseren Blogbeitrag). Zumindest hat die Finanzverwaltung hierauf mit einem Nichtanwendungserlass reagiert (wir hatten berichtet). Auch allgemein haben wir in der Praxis den Eindruck, dass die Finanzverwaltung bemüht ist, im Rahmen ihrer Möglichkeiten an sinnvollen Lösungen mitzuwirken.

Weitere Hintergrundinformationen finden Sie auf unserer Sonderseite zu Sanierungsgewinnen und zum Sanierungserlass.